Installation einer PV-Anlage
Die Gemeinde ist mit ihrem Betrieb gewerblicher Art unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Grundsätzlich ist bei Erfüllung der Voraussetzung der Betrieb gewerblicher Art mit einer eigenen Steuernummer für die Körperschaftsteuer zu registrieren.
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Energieerzeugung in der Gemeinde aus steuerlicher Sicht

In den letzten Jahren wurde eine Vielzahl von Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) in Gemeinden errichtet. Wie aber sind die steuerlichen Grundlagen und Auswirkungen der unterschiedlichen Arten?

Betrieb gewerblicher Art gemäß § 2 Abs. 1 KStG

Ob der Betrieb einer PV-Anlage als Betrieb gewerblicher Art (kurz: BgA) und in weiterer Folge als unternehmerische Tätigkeit im Sinne des Körperschaft- und Umsatzsteuergesetzes angesehen werden kann, hängt von der Erfüllung sämtlicher Tätigkeiten iSd § 2 Abs. 1 KStG ab:

  • Wirtschaftliche Selbständigkeit
  • Ausschließliche oder überwiegend nachhaltige privatwirtschaftliche Tätigkeit von wirtschaftlichem Gewicht (jährliche Nettoeinnahmen von mindestens 2.900 Euro)
  • Erzielung von Einnahmen oder im Falle des Fehlens der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr von anderen wirtschaftlichen Vorteilen
  • Keine Tätigkeit der Land- und Forstwirtschaft

Mehrere organisatorisch gleiche Tätigkeiten (ua Kindergarten, PV-Anlagen) können unter einem BgA zusammengefasst werden.

Die Gemeinde ist mit ihrem BgA unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Grundsätzlich ist bei Erfüllung der Voraussetzung der BgA mit einer eigenen Steuernummer für die Körperschaftsteuer zu registrieren. Mit der Vergabe einer eigenen Steuernummer ist in weiterer Folge jährlich eine Steuererklärung inkl. Bilanz und GuV abzugeben.

Bei Einstufung der Tätigkeit als BgA iSd § 2 Abs. 1 KStG ist diese auch als unternehmerische Tätigkeit der Gemeinde gemäß § 2 Abs. 3 UStG anzusehen und in weiterer Folge steuerpflichtig. Bei Lieferung von Strom an ein Elektrizitätsunternehmen (u. a. EVN oder ÖMAG) kommt es zum Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger (Reverse Charge).

Dabei ist zu beachten, dass die Rechnungen an das Elektrizitätsunternehme mit Hinweis auf den Übergang der Steuerschuld ohne Umsatzsteuer auszustellen sind. Bei Lieferung von Strom an sonstige Unternehmen sind 20 Prozent Umsatzsteuer in Rechnung zu stellen. Ein allfälliger Vorsteuerabzug unter Anwendung der Voraussetzungen des Umsatzsteuergesetzes aus den Vorleistungen steht zu.

Elektrizitätsabgabe

Für den an Elektrizitätsunternehmen gelieferten Strom ist keine Abgabe zu entrichten. Für selbst verbrauchte Energie aus erneuerbaren Primärenergieträgern (u. a. PV-Anlagen) ist jedoch die jährliche Freigrenze von 25.000 kWh zu beachten: Bis zu dieser Freigrenze ist der Verbrauch von selbsterzeugtem Strom steuerfrei. Ab dem Überschreiten ist die gesamte verbrauchte Menge der Elektrizitätsabgabe zu unterwerfen. Die Abgabe ist analog zur Umsatzsteuer an das zuständige Finanzamt abzuführen.

Arten der Nutzung

Ob und inwieweit eine oder mehrere PV-Anlagen als BgA angesehen werden kann, hängt in weiterer Folge von der Nutzungsart der Anlage ab:

  • Volleinspeisung
  • Überschusseinspeisung
  • Inselbetrieb

Volleinspeisung

Die Gemeinde speist sämtlichen mit der PV-Anlage erzeugten Strom in das Ortsnetz ein. Da die von der Gemeinde erzeugte Energie nicht selbst genutzt wird, wird der laufende Strombedarf weiterhin von einem Elektrizitätsunternehmen bezogen.

Wird mit der bzw. den PV-Anlagen die jährliche Mindesteinnahmengrenze von 2.900 Euro erreicht, kommt es zu den oben angeführten Folgen.

Beispiel:

Auf diversen Dächern von Gemeindeeinrichtungen werden PV-Anlagen errichtet, wobei der erzeugte Strom zur Gänze ins Ortsnetz eingespeist und an die ÖMAG geliefert wird. Abhängig von der Wetterlage liegen die jährlichen Nettoeinnahmen aus dem Stromverkauf zwischen 4.000 und 5.000 Euro.

Die PV-Anlagen können zu einem BgA zusammengefasst werden und erfüllen die Voraussetzungen gemäß § 2 Abs. 1 KStG. Dadurch ist diese Tätigkeit sowohl körperschaft- als auch umsatzsteuerpflichtig. Bei der Lieferung des Stroms an die ÖMAG kommt es zum Übergang der Steuerschuld auf die ÖMAG. Ein allfälliger Vorsteuerabzug steht unter Anwendung der Voraussetzungen des UStG zu.

Des Weiteren ist für den BgA eine Steuernummer für die Körperschafsteuer anzufordern und jährlich eine Steuererklärung inklusive Bilanz und GuV abzugeben.

Überschusseinspeisung

Die Gemeinde nützt einen Teil des erzeugten Stromes selbst und speist den nicht benötigten Rest ins Ortsnetz ein.

Aus Sicht der Finanzverwaltung (vgl. BMF vom 24.2.2014, BMF-010219/0488-VI/4/2013) hängt die körperschaft- und umsatzsteuerliche Behandlung von der Höhe der Einnahmen für den eingespeisten Strom und dem Zweck, für welchem der selbst erzeugte Strom verwendet wird, ab.

Körperschaftsteuer:

Wird mit der eingespeisten Energie die jährliche Nettoeinnahmengrenze von 2.900 Euro überschritten, ist gemäß § 2 Abs. 1 KStG von einem BgA auszugehen. Sofern mehrere PV-Anlagen in der Gemeinde vorhanden sind, können diese zu einem BgA zusammengefasst werden. Die Anlage ist beim BgA in Höhe des Anteils am eingespeisten Stroms zu erfassen.

Umsatzsteuer:

Wird der selbst erzeugte Strom für einen bereits vorhandenen BgA genützt (z. B. Hallenbad), so steht der Vorsteuerabzug sowohl für den bereits bestehenden BgA als auch für die Einspeisung der erzeugten Energie zu, sofern die sonstigen Voraussetzungen des UStG erfüllt werden.

Bei Verwendung des selbst erzeugten Stroms für einen hoheitlichen Bereich (z. B. Mittelschule), kann für den Anteil der Eigennutzung kein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden. Es liegt jedoch auch kein steuerpflichtiger Eigenverbrauch für die Eigennutzung vor. Bei einer Änderung des Verhältnisses zwischen Eigennutzung und Einspeisung ist innerhalb des Beobachtungszeitraums (fünf Jahre) eine Vorsteuerkorrektur vorzunehmen.

Beispiel

Eine Gemeinde errichtet auf dem Kindergartengebäude (zu 100 Prozent dem unternehmerischen BgA Kindergarten zugehörig) eine PV-Anlage (Kaufpreis netto: 100.000, Kosten der Inbetriebnahme netto: 20.000, Vorsteuer 24.000, Förderung 15.000), um dieses mit Strom zu versorgen (Eigenverbrauch 60 Prozent der erzeugten Energie). Der erwartete Überschuss (40 Prozent der erzeugten Energie, Erlöse iHv 4.500 Euro p.a.) wird in das Ortsnetz eingespeist und an die EVN geliefert.

Aufgrund der Überschreitung der jährlichen Mindestnettoeinnahmen von 2.900 Euro wird mit dem eingespeisten Strom ein BgA gemäß § 2 Abs. 1 KStG begründet. Der BgA ist körperschaft- und in weiterer Folge umsatzsteuerpflichtig.

Der Gewinn für den BgA ist wie folgt zu ermitteln:

Gewinn

Die Vorsteuer in Höhe von 24.000 Euro kann bei Erfüllung aller Voraussetzungen gemäß UStG geltend gemacht werden. Die Umsatzsteuer geht, da der Strom an ein Elektrizitätsunternehmen geliefert wird, auf dieses über (Reverse Charge) und wird von diesem getragen. Die Gemeinde erhält eine Nettogutschrift

Liegt der Stromverbrauch der Gemeinde unter 25.000 kWh, ist für den Eigenbedarf keine Energieabgabe abzuführen.

Variante:

Die PV-Anlage wird am Volksschulgebäude errichtet, um dieses mit Strom zu versorgen. Da es sich bei der Volksschule um einen hoheitlichen Bereich handelt, welcher nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, kann ein allfälliger Vorsteuerabzug nur im Ausmaß der Einspeisung (40 Prozent) geltend gemacht werden und beträgt daher 9.600 Euro.

Die Ermittlung der Energieabgabe und der Körperschaftsteuer verläuft wie beim Kindergarten.

Inselbetrieb

Wird eine PV-Anlage als Inselbetrieb geführt, so wird der erzeugte Strom nur für das an die PV-Anlage angeschlossene Gebäude verwendet. Bei einer Überproduktion wird der nicht verbrauchte Strom bis zum tatsächlichen Verbrauch in einer Batterie zwischengespeichert.

Ähnlich wie bei der Überschusseinspeisung wird beim Inselbetrieb der mit der PV-Anlage erzeugte Strom von der Gemeinde selbst verwendet. Jedoch kommt es nicht zur Einspeisung von überschüssiger Energie ins Ortsnetz.

Inwieweit ein Vorsteuerabzug aus den Vorleistungen zusteht, hängt von der Zuordnung der PV-Anlage zum hoheitlichen bzw. unternehmerischen Bereich ab:

Dient die Anlage einem hoheitlichen Zweck (Volksschule) sind Anschaffungskosten und laufende Ausgaben in diesem Zusammenhang steuerlich nicht zu beachten. Aufgrund der Zuordnung zur Volksschule und fehlender Einnahmen wird keine unternehmerische Tätigkeit begründet. Ein allfälliger Vorsteuerabzug steht im hoheitlichen Bereich nicht zu.

Wird die PV-Anlage zur Gänze für einen BgA (z. B. Kindergarten, Hallenbad) verwendet, ist sie diesem BgA zuzuordnen. Aus umsatz- und körperschaftsteuerlicher Sicht folgt die PV-Anlage den beim BgA vorherrschenden Verhältnissen. Ein allfälliger Vorsteuerabzug steht unter Anwendung der Voraussetzungen des UStG zu.

Kommt es zu einer gemischten Nutzung (u. a. Gemeindeamt), ist für den anteiligen Vorsteuerabzug der anzuwendende Vorsteuerschlüssel maßgeblich.